Áfa változások 2020. – 4. rész

Cikksorozatom korábbi részeiben a közösségi adómentes termékértékesítés 2020-től hatályos szabályait ismertettük. Következő cikkeimben a láncértékesítés 2020-tól hatályos rendelkezéseit elemezzük.

2020. január 1-jétől a Héa Irányelv szabályváltozását lekövetve egyrészt változnak az Áfa törvény láncügyletekre vonatkozó szabályai, de csak azt az esetet érinti a módosítás, amikor a közbenső vevő fuvaroz. A törvény 27.§-a ki fogja mondani, hogy közbenső vevő fuvarozása esetén alapesetben úgy kell tekinteni, hogy ahhoz az értékesítéshez kapcsolódik a fuvarozás, amelynek a közbenső szereplő a vevője. Azonban ha a közbenső vevő megadja az eladónak az indulási tagállambeli adószámát, akkor úgy kell tekinteni, hogy ahhoz az értékesítéshez kapcsolódik a fuvarozás, amelynek ő az eladója.

Mit jelent ez a változás?

A láncügylet fogalma és szabályai egyéb tekintetben változatlanok.

Az áfatörvény továbbra is speciális teljesítési hely rendelkezéseket tartalmaz azon esetekre, amikor a termék több értékesítés tárgya úgy, hogy a szállítás közvetlenül az első szereplőtől az utolsóhoz történik, azaz láncügyletekről van szó. Ez a láncügylet fogalom-meghatározása.. Ebből következően láncértékesítésről csak akkor beszélhetünk, ha kettőnél több szereplője van az értékesítési konstrukciónak. A szereplők száma továbbra sincs maximálva, bármennyi szereplőről is legyen is szó, azon valamennyi termékértékesítésre, amely a termék fizikai szállításának két végpontja közötti szereplők között teljesül, a láncértékesítés szabályait kell alkalmazni. De fontos, hogy csak akkor, ha a termék nem áll meg közben, nem kerül valamelyik közbenső szereplőhöz vagy más helyre, illetve nincs a terméknek újra feladása. Abban is változatlan a szabályozás, hogy ugyanezen teljesítési hely szabályokat kell alkalmazni azoknál a láncügyleteknél, ahol másik tagállamba (közösségi láncügylet) és azoknál is, amikor harmadik országba (export láncügylet) kerül a termék. Olyan megszorítás sincs, hogy a lánc tagjainak eltérő országban nyilvántartásba vett adóalanyoknak kell lenni, lehet ugyanabban az országban illetőségük illetve az adószámuk, illetve olyan megkötés sincs, hogy kizárólag uniós vagy csak harmadik országbeli szereplők lehetnek a lánc tagjai.

A láncügyletek jellemzői tehát a következőek:

  • a terméket többször értékesítik egymás után, azaz ugyanaz a termék egymás után több értékesítés tárgya,
  • ugyanakkor csak egyszer fuvarozzák el vagy adják fel küldeményként,
  • ez az egyetlen fuvarozás pedig közvetlenül a sorban első értékesítőtől az utolsó vevőhöz történik.

Miért fontos megállapítanunk egy adott konstrukcióról, hogy láncügyletnek minősül-e az általános forgalmi adó alkalmazásában?

  • Egyrészt azért, mert az általánostól eltérő szabályok vonatkoznak a láncügyletek teljesítési helyére, ami alapján meg lehet határozni, hogy egy adott értékesítés után melyik országban kell hozzáadottérték-adót fizetni, melyik országban kell beregisztrálni.
  • Másrészt, mert az adómentesen számlázható termékértékesítés megállapításához is elengedhetetlen a láncügyletek teljesítési hely szabályainak alkalmazása, tekintettel arra, hogy láncügylet során csak egyetlen értékesítésre vonatkozik adómentesség, a fuvarozással összefüggő értékesítésre.

Az is változatlan, hogy láncértékesítés esetén elsőként azt kell meghatározni, hogy melyik az az egyetlen értékesítés, amely adójogi értelemben a fuvarozással összefüggő értékesítés.

Két okból elengedhetetlen meghatározni, hogy melyik értékesítés kapcsolódik adójogi értelemben a fuvarozáshoz.

  • Egyrészt azért, mert csak a fuvarozással összefüggő értékesítés járhat adómentességgel.
  • Másrészt azért, mert ehhez képest kell meghatározni a láncban szereplő további értékesítések teljesítési helyét és ebből következően az adókulcsát, illetve, hogy be kell-e jelentkezni valamelyik másik államban.

Mi alapján tudjuk több termékértékesítés közül kiválasztani azt az egyetlen fuvarozásos értékesítést?

Fuvarozáshoz kapcsolódó értékesítésnek a láncban az az egyetlen értékesítés minősül, amelyben a fuvarozó (illetve a fuvart megrendelő) eladóként vagy vevőként szerepel. Ezt az alapelvet erősítette meg az Európai Bíróság C–245/04. számú ügye (EMAG-eset) során előterjesztett főtanácsnoki indítvány is, melyben foglalt végkövetkeztetés (67. pont) alapján „azon személy meghatározása szempontjából, akinél az ilyen láncügylet keretében a Közösségen belüli termékértékesítés megvalósul, egyéb támpontok hiányában az a meghatározó jelentőségű, hogy ki fuvarozza a terméket, illetve azt kinek a megbízásából fuvarozzák, és a fuvarozás során kinek van rendelkezési joga a termék felett”. Hasonló megállapítást tesz az adóhatóság is a 2008/29. számú Adózási kérdésben, melyben kimondta, hogy a „fuvarozás ahhoz az értékesítéshez kapcsolódik – tehát annak az értékesítésnek kell a teljesítési helyét az indulási hely szerint megítélni –, amelyben a fuvarozást saját nevében végző vagy azt megrendelő szerepel”. Ez a magyar jogalkalmazási gyakorlat szerint is az alapján dönthető el, hogy melyik az a szereplő a láncban, aki megbízza a fuvarozással a fuvarozót, illetve ki az, aki saját szállító járművével elszállítja az árut. Mindig az a fuvarozással érintett értékesítés, amelyben a fuvart megrendelő (illetve fuvarozó szereplő) részt vesz.

A fuvarozással párosuló termékértesítés – tehát az indulási helyen teljesített utolsó értékesítés – az az értékesítés, amelynél vagy az eladó, vagy a vevő rendelte meg a fuvart (azaz fuvarozási szerződést kötött vagy a fuvarozási szerződést az ő nevében kötötték). Úgyszintén fuvarozással párosuló az a termékértékesítés, melynél nem fuvarozó fuvaroz, hanem az eladó vagy a vevő maga gondoskodik a termék elszállításáról. Tekintettel arra, hogy a fuvarozás egy sajátos – minimum három, de akár négy vagy több pólusú – szerződés, nem biztos, hogy a fuvar megrendelője, költségviselője ugyanazon személy. Ezért lehetséges például, hogy EXW paritás esetén is „A” adómentes (közösségi, vagy export) értékesítést teljesítsen. Ezért elmondható, hogy – hacsak az eset összes körülményeiből másra nem lehet következtetni – az a fél rendelte meg a fuvart, aki a fuvarszerződést megkötötte, ha azonban ez a szereplő nem azonos a fuvar tényleges szervezőjével és költségviselőjével, akkor amely szereplőt ténylegesen terhel a fuvaroztatás felelőssége és költsége. A fuvart megrendelő személy viszont nem biztos, hogy azonos a fuvarokmányban feladóként vagy címzettként megjelölt személlyel: ezek a tények nem játszanak döntő szerepet.

Az uniós ítéletek által is megerősített magyar joggyakorlat szerint tehát az alapján dönthető el a kérdés, hogy melyik az a szereplő a láncban, aki megbízza a fuvarozással a fuvarozót, illetve ki az, aki saját szállítójárművével elszállítja az árut. Az a fuvarozással érintett értékesítés, amelyben a fuvarozást végző vagy arra megbízást adó szereplő részt vesz, akár mint eladó, akár mint vevő. (Ezt a későbbi bizonyítási nehézségek elkerülése érdekében célszerű írásbeli szerződéssel igazolni.) Sokszor előfordul azonban, hogy egyik szereplő a másik szereplőnek ad megbízást a fuvarok konkrét lebonyolítására, megszervezésére, a fuvarozókkal való kapcsolattartásra, például, hogy mikor álljon ki a fuvareszköz. Ilyenkor annak van jelentősége a vonatkozó európai uniós gyakorlat és egyedi NAV tájékoztatások szerint, hogy ki a fuvarozási ügy ura, ki rendelkezik fő felelősként a fuvarozás felett. Általában úgy minősül, hogy aki megbízást ad a másik szereplőnek a fuvar konkrét megszervezésére, az minősül fuvaroztatónak, és nem az, aki a fuvarokat ténylegesen intézi a fuvarozókkal. Ha például „B” szereplő „A”-nak ad megbízást, hogy konkrétan szervezze le a fuvart, mert ő ismeri a helyi viszonyokat, akkor általában „B” minősül fuvaroztatónak, aki viszont közbenső láncszem, így következő lépésként vizsgálni kell, hogy eladóként vagy vevőként fuvaroz belföldi indulási helynél. (Ennél problémásabb lehet, ha „B” szereplő „C” szereplőnek ad megbízást a fuvarok konkrét lebonyolítására, mivel ilyenkor az eggyel későbbi értékesítés minősülhet fuvarozással egybekötött, így potenciálisan mentes értékesítésnek.) De ennek eldöntése mindig bonyolult kérdéseket vet fel, és általában növeli az adókockázatot a magyar adóhatósági gyakorlat szerint, ha az egyik szereplő a másik szereplőnek ad megbízást, hogy szerződjön a fuvarozókkal. Ebben nincs egységes álláspont, azt mindig egyedileg az ügy összes körülményére tekintettel állapítja meg az adóhatóság.

Az előbb részletezett szabályok alapján tehát az áfa szempontjából minősülhet fuvarozónak akár a lánc első tagja, akár az utolsó tagja, de bármelyik közbenső tagja is.

Cikkemet jövő héten folytatom a láncértékesítésre vonatkozó szabályok további tárgyalásával.

* * *

Értesülj első kézből a 2020. évi jogszabályváltozásokból>> Adóegyetem 2020

Amennyiben érdeklődsz a számvitelt és az adózást érintő változások iránt, akkor a PENTA UNIÓ Zrt. szervezésében számítunk részvételedre a mérlegképes könyvelők kötelező továbbképzésén: